浅析现行企业会计制度执行中存在的不足

浅析现行企业会计制度执行中存在的不足

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浅析现行企业会计制度执行中存在的不足

●徐建华

  摘 要:文章从固定资产折旧核算方法、应交税金核算方法以及社会保险费核算办法等三个方面,分析了现行企业会计制度执行中存在的不足。

关键词:固定资产折旧核算方法 应交税核算方法 社会保险费中图分类号:F235.19  文献标识码:A 文章编号:1004-4914(2005)06-287-02现行企业会计制度狭义上通常包括《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》,以及财政部颁发的企业特殊业务的专业核算办法。另外,1993年7月1日开始施行的分行业会计制度仍在不少企业适用。上述会计制度最主要的特点是法规化、制定式,制度的内容是国际惯例、中国国情、历史沿革三者的有机统一。近年来,随着社会经济的发展,会计制度做出了许多修订,从总体上适合了现代企业财务会计工作的需要。然而,现行会计制度中仍有不少在我国适用了几十年的规定,已严重滞后于时代的发展,或影响会计信息的质量,或给会计和审计实务工作带来诸多不便。其中,以固定资产折旧核算方法、应交税金核算方法以及保险费核算办法等三个方面尤为严重。

一、固定资产折旧核算方法

对于固定资产折旧提取的时间,三个会计制度会计科目使用说明“1502累计折旧”科目均规定为:“当月增加的固定资产,当月不提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固定资产,当月照提折旧,从下月起不提折旧。”而对于无形资产的摊销,《企业会计制度》会计科目使用说明“1801无形资产”科目和《金融企业会计制度》会计科目使用说明“1701无形资产”科目均规定为:“无形资产应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销,计入损益。”《小企业会计制度》会计科目使用说明“1801无形资产”科目规定为:“无形资产应当自当月起按直线法分期平均摊销,计入损益。”三制度规定完全一致。至于为什么新增固定资产从下月开始计提折旧,而新增无形资产从当月开始摊销,恐怕无人能够说出一个令人信服的理由。在实际操作中,类似无形资产摊销,如新增固定资产折旧从当月开始计提,则更能方便实际工作。其理由分析如下:

在会计实务中,月末结账之前,通常先要检查待摊费用是否摊销、固定资产折旧是否计提、无形资产是否摊销,然后再结转损益。按现行会计制度进行操作,当月减少固定资产时,则先要对减少的固定资产计提折旧,然后再将该项固定资产净值转入“固定资产清理”科目,月末再对其他固定资产计提折旧,这样就造成一月提多次折旧。如果改为新增固定资产从当月开始计提折旧,当月减少的固定资产,当月不提折旧。则在减少固定资产时,直接将该项固定资产净值转入“固定资产清理”科目,可省去先提折旧的麻烦,一个月只要提一次折旧,避免重提、漏提折旧的可能。同时,也与无形资产摊销的规定一致,免去莘莘会计学子记忆两者差别之苦。另外,在现在普遍使用电算化会计核算软件的情况下,软件一个月只能自动计提一次折旧,而要使软件的计算结果符合现行会计制度的规定,现行折旧计提会计制度确实给软件设计带来了不少麻烦。甚至有些核算软件至今还没有解决这个问题,以至于要辅之以手工操作,才能达到现行会计制度的要求。

二、应效税金核算方法对于印花税、耕地占用税等税种的核算,《企业会计制度》和《小企业会计制度》会计科目使用说明“2171应交税金”科目规定为:“企业交纳的印花税、耕地占用税以及其他不需要预计应交数的税金,不在本科目(应交税金)核算。”《金融企业会计制度》会计科目使用说明“2151应交税金及附加”科目规定为:“公司交纳的印花税以及其他不需要预计应交数的税金,不在本科目(应交税金及附加)核算。”三制度规定完全一致。至于为什么同样是税金,印花税、耕地占用税不通过”应交税金”

(或“应交税金及附加”,下同)科目核算,而其他税金均应通过,可能是

与当初印花税、耕地占用税金额小或不经常发生有关。

在计划经济时代,企业的供产销基本上由国家计划统购统销,签订的合同相对较少,相应交纳的印花税也较少,按重要性原则,印花税不需要预提,交纳当月直接计入损益,对会计信息影响不大。而在现今社会主义市场经济,全球经济一体化的时代,企业的生产经营活动离不开与其他企业的购销与合作,而要确立相互之间的权利与义务,必须通过合同或相关凭据。因此,由于合同的普遍使用,印华税的税基相应增大,从而使印花税从一个微不足道的小税种,发展成为一个较大的税种。以财产租赁合同为例,财产租赁合同按租赁金额1‰贴花,即税率为1‰;而与该合同有关的城市维护建设税,在城市的税率为营业税额的7%,财产租赁的营业税率为5%,城市维护建设税与合同金额相比,实际税负只有3.5‰,特别是在深圳,根据深圳市人民政府深府【1988】232号文《深圳市人民政府关于深圳特区企业税收政策若干问题的规定》第一条的规定,城市维护建设税税率为1%,与合同金额相比,实际税负只有0.5‰。印花税税负远大于城市维护建设税,更何况印花税的征收范围与税基远大于城市维护建设税。与车船使用税相比,一个企业交纳的印花税,更是不知要大多少倍。因此,有必要把印花税的会计核算放在较重要的位置。

从会计核算的统一性及统计方便的角度,所有税种均通过“应交税金”科目核算,确实能够方便会计人员。从会计信息披露的角度,会计报表附注中,“应交税金”科目披露的内容不能完全反映一个企业纳税的总体情说,不能说不是一种缺陷。从会计确认的及时性原则、权责发生制原则的角度,与其他税种一样,发生印花税、耕地占用税应税业务的当月预计应交数,下月初按税法规定交纳税金,能够避免企业特别是个别上市公司利用提前或推迟印花税、耕地占用税的申报时点来人为操纵利润。尽管印花税、耕地占用税对一个企业的利润额影响不是太大,但在盈亏临界点附近或者上市公司相关指标临界点附近,利用提前或推迟印花税、耕地占用税的申报时点,确实能够达到人为操纵的效果。因此,有必要规定所有税种均通过“应交税金”科目核算,以避免出现遇到企业通过”应交税金———应交印花税”科目预计当月印花税时,审计人员做出两难选择的尴尬。

三、社会保险费核算方法《企业会计制度》会计科目使用说明“5502管理费用”科目规定:“本科目(管理费用)是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用,……,包括……待业保险费、劳动保险费。”而对于待业保险费、劳动保险费是指企业所有人员的,还只是行政管理人员的,制度未做出明确规定。制度中“生产成本”、“制造费用”两科目的核算内容,只规定了直接人工、车间管理人员的工资及福利费、未规定要核算待业保险费、劳动保险费。《小企业会计制度》的相关规定与此完全一致。从制度的广义可理解为企业所有人员的待业保险费、劳动保险费均通过“管理费用”科目核算。事实上,全国各大会计院校编写的会计学教科书中,各项社会保险费均通过’管理费用”科目核算。

我国社会保险制度起始于上世纪90年代初的养老保险制度,规定社会保险费通过“管理费用”科目核算,原因大概是,社会保险费是由职工退休金转化而来,退休金通过’管理费用”科目核算,故社会保险费也通过“管理费用”科目核算。在养老保险制度实施之前,企业支付的职工退休金确实与产品的生产成本没有直接关系,通过“管理费用”核算符合相关性原则。而现在企业在支付职工工资、福利费的同时要支付社会保险费,生产工人及车间管理人员的社会保险费与工资、福利费一样同样为生产产品的直接人工费用,而且金额比福利费要大。以深圳市社会保险费缴纳标准单位应承担的部分为例,根据《深圳经济特区企业员工社会养老保险条例》第九条规定,基本养老保险为缴费工资的

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82—《经济师》2005年第6期                          ●经济师方略

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