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中华人民共和国企业所得税法实施条例

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条规定,企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。

第四十四条规定,企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。财政部、国家税务总局《关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》(财税〔2009〕72号)规定,自2008年1月1日起至2010年12月31日,对化妆品制造、医药制造和饮料制造(不含酒类制造,下同)企业发生的广告费和业务宣传费支出,不超过当年销售(营业)收入30%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出,一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

上述处理,是根据《中华人民共和国企业所得税法》第十八条规定的“企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过5年”的表述,《企业所得税法实施条例》第十条规定的“企业所得税法第五条所称亏损,是指企业依照企业所得税法和本条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额”,以及《中华人民共和国企业所得税法》第五十三条规定的“企业依法清算时,应当以清

算期间作为一个纳税年度”的表述进行的。

其实,如果该公司能够根据实际发生的成本费用延迟回收工程款的时间,保持收入与成本费用的合理配比,是可以少缴企业所得税的。

即该公司可以按照“2007年为6.6万元(20×33%),2008年企业所得税为9.5万元[(135-97)×25%],2009年为6.75万元[(97-70)×25%],共缴纳22.85万元(6.6+9.5+6.75)”的方法处理,这样一来,公司可少缴纳企业所得税17.5

万元(40.35-22.85)。

1)利用分次纳税避税。一般来讲,你的劳务报酬收入采取什么方式取得,直接影响你在一定时期的收入。税法规定,当某项活动带来的收入在1个月以上时期内,支付间隔超过1个月,按每次收入额计入各月计算,而间隔时间不超过1个月的,应合并每次的收入额计算。那么当你在为他人提供劳务时,需要根据劳务合同书,合理安排纳税年度内每月收取劳务费的数量和实际支付的次数,即可达到避税的目的。

【案例分析】李某是室内装饰工,他靠为他人装修房子取得收入,由于受季节限制,每年6、7、8三个月装修活较为集中,其他时间则相对较少,为了达到避税的目的,他与顾主在签订合同之时约定,他负责为其提供服务,而顾主根据他的要求,将其劳务报酬采取支付约定金、生活费和结算金的方式,分批分次支付。且规定各次支付的时间在不同月份,这样,他就在年度内,每月才能取得一定数量的现金收入,对于顾主来讲,因不用一次性支付全部费用,而减轻了经济负担,而乐于执行。由于他在每个月取得的收入是全部收入的一部分,这样分次收取,减少了每个月的所得额,而并不减少他的全部收入,但是他的税收负担,却可以适用较低税率。

(2)采取由被服务方提供一定服务避税。比如,由被服务一方向提供劳务服务一方提供伙食、交通以及其他方面的服务,就等于扩大了提供劳务方的费用开支,降低了劳务报酬总额,从而使劳务报酬应纳税所得保持在较低的纳税水平上。由于对方所提供的伙食、交通等服务可能是提供劳务服务者的日常开支,若由其本人用收入购买往往不能在缴纳所得税时进行扣除,这样,虽然提供劳务报酬的所得因接受对方的服务而降低,但同时也达到减轻税收负担的目的。这

比直接获得较高的劳务报酬但支付较多的税收有利,因为这样可使劳务报酬所得者在总体上保持更高的消费水平。

【案例分析】王某系某机械厂电焊工,他为本市轴承厂某车间电焊框架,取得劳务报酬收入16 060元。双方商定,轴承厂不直接支付16 060元,而是通过替王某支付交通费、住宿费、伙食费等,从而减少了王某的现金收入,降低了

王某的税收负担。

企业在实务中最常发生的业务招待费究竟如何进行税务筹划,这让财务人员比较犯愁。

招待费困扰

一方面,新的企业所得税法对于会议费及差旅费仍然没有比例限制,即只要是与取得收入有关的、合理的会议费及差旅费,都可以在计算应纳税所得额时扣除。财务人员即使本身从主观上不会故意把业务招待费挤入会议费,但是有些具体情况确实难以区分,稍不注意就会走错科目。比如单位在开会时,经常会租用当地的酒店或宾馆,而且会在中午或晚上安排统一的餐饮。对于这部分餐饮支出该入什么费用就很不好把握。如果纯粹是自己单位内部人员开会,这部

分餐饮费一并计入会议费还好解释,如果含有外单位人员就不好把握了。

另一方面,新旧税法都没有明确业务招待费具体包括哪些内容。一般情况下,我们认为业务招待费应该包括两部分,一部分为日常性业务招待费支出,如招待客人的餐饮费、住宿费、接送交通费、香烟、水果、茶叶等;另一部分为重要客户业务招待费,即除前述支出外,还有赠送客户的礼品费、正常的娱乐活动费、安排客户旅游费用。对于这部分支出在列支时该如何把握呢?

另外,在实际列支业务招待费过程中,经常会遇到无法取得正规发票的情况。根据新税法规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。那么,是不是今后在列支业务招待费时,满足“实际发生、与取得收入有关、合理”这三个标准后,对于某些特定凭证,如发票的要求是否会放松一点儿?

业务招待费在实际列支中的困惑,还包括集团公司采用业务招待费对二级核算单位的二次定额分配的操作问题、外购礼品用于赠送客户时费用的性质把握及实际操作对税收事项的影响等。

二、合理运用扣除比例。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条规定:企业发生的与生产经营有关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。也就是说,在这里采用的是“两头卡”的方式。为什么要这样设计呢?笔者认为,对于业务招待费的发生额只允许列支60%,是为了区分业务招待费中的商业招待和个人消费,所以人为地设计一个统一的比例,将业务招待费中的个人消费部分去除;限制为最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰,是用来防止有些企业为了不调增40%的业务招待费,就采用多找餐费发票,甚至找假发票充当业务招待费,造成业务招待费虚高的情况。

那么,如何达到既能充分使用业务招待费的限额,又可以最大可能地减少纳税调整事项呢?我们不妨设个方程式看看。设某企业当期销售(营业)收入为x,当期列支业务招待费为y,那么按照规定当期允许税前扣除的业务招待费金额为60%y,同时要满足≤5‰x的条件,由此可以推算出,在60%y = 5‰x这个点上,可以同时满足企业既能够充分使用业务招待费的限额又可以最大可能地减少纳税调整事项的要求。对上述等式变形后可以得出8.3‰x=y,即在当期列支的业务招待费等于销售(营业)收入的8.3‰这个临界点上时,企业就可能充分利用好上述政策。有了这个数据,企业在预算业务招待费时可以先估算当期的销售(营业)收入,然后按8.3‰的这个比例就可以大致测算出合适的业务招待费

预算值了。

三、把握真实性与合理性。业务招待费是一项比较敏感的支出,被称为“各国公司税法中滥用扣除最严重的领域”。作为企业,想让自己的业务招待费被税务机关认可并顺利地在税前扣除,首先必须保证业务招待费支出的真实性,即要

以充分、有效的资料和证据来证明这部分支出是真实的支出。而所谓的合理,就是说企业列支的业务招待费,必须是与经营活动直接相关并且是正常的和必要的。另外,企业当期列支的业务招待费应与当期的业务成交量相吻合。

企业在列支业务招待费过程中,应在满足基本扣除原则的前提下,合理安排业务招待费的列支。对于特殊情况,在自己难以把握的时候与税务机关多沟通,在得到税务机关认可的情况下税前扣除

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