关于财税〔2013〕91号文上海自贸区试点企业所得税递延纳税的解读

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关于财税〔2013〕91号文上海自贸区试点企业所得税递延纳税的

解读

【标 签】上海自贸区,企业所得税,递延纳税

【业务主题】企业所得税

【来 源】

根据《国务院关于印发中国（上海）自由贸易试验区总体方案的通知》（国

发〔2013〕38号）中实施促进投资的税收政策的精神，财政部 国家税务总局发布财

税〔2013〕91号文，对国发〔2013〕38号关于“注册在试验区内的企业股东，因非货币性资产对外投资等资产重组行为而产生的资产评估增值部分，可在不超过5年期限内，分期缴纳所得税”的征收管理给予清晰化。

本文对财税〔2013〕91号文的主要内容解读如下：

一、注册在试验区内的企业，因非货币性资产对外投资等资产重组行为产生资产评估增值，据此确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

神州财税网解读：

1.注册在试验区内的企业，是指在试验区注册并在区内经营，实行查账征收的居民企业。

2. 非货币性资产对外投资等资产重组范围

非货币性资产对外投资等资产重组行为，限于以非货币性资产出资设立新公司和符合《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第一条规定的股权收购、资产收购。

其中股权收购，是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。

资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。3.递延纳税政策起源

《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》国税发[2000]118号文件曾规定，企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。

新企业所得税法实施后，上述规定已经失效，并且根据《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）规定，企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。因此，5年均匀纳税的规定已经废止。

由于企业以非货币性资产对外投资当时并未取得现金流，如果企业非货币性资产投资的增值过大，可能引起企业纳税困难。因此对于符合特殊性税务处理规定的企业债务重组，财

税[2009]59号规定该重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

本规定比59号文规定的特殊性税务处理优惠政策更加优惠， 打破了59号文“企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，才可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额”的限制，大大减轻了企业纳税压力。希望这样的政策通过自贸区实践完善后尽快推广到其他地区

。

二、企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效且完成资产实际交割并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。

神州财税网解读：

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》国税函〔2010〕79号第二条关于债务重组收入确认问题中指出企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。

第三条关于股权转让所得确认问题中指出企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。

结合上述文件的精神，财税〔2013〕91号规定非货币性资产转让收入时间应于投资协议生效且完成资产实际交割并办理股权登记手续时确认。

企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。

神州财税网解读：

《企业所得税法实施条例》第二十五条　企业发生非货币性资产交换，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

企业会计准则规定非货币性资产交换，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

非货币性资产转让收入的确认口径与会计准则一致。

三、企业以非货币性资产对外投资，其取得股权的计税基础应以非货币性资产的原计税基础为基础，加上每年计入的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。

被投资企业取得非货币性资产的计税基础，可以非货币性资产的公允价值确定。

神州财税网解读：

财税[2009]59规定除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，企业股权收购、资产收

购重组交易，收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。

财税〔2013〕91号规定投资方与被投资方均按非货币性资产的公允价值分别确定取得股权、取得非货币性资产的计税基础，只不过投资方在不超过5个年度内逐年调整至公允价值。

四、企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并将递延期内尚未计入的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按本通知第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。

企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并将递延期内尚未计入的非货币性资产转让所得，在歇业当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。神州财税网解读：

本规定第一条指出非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额。因此根据上述第四条的规定，如果企业选择4年、3年、2年分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，则对应的企业在对外投资4年、3年、2年内转让上述股权、投资收回、注销的，都应该停止执行递延纳税政策，将尚未计入的非货币性资产转让所得一次性计算缴纳企业所得税。

五、企业应于投资协议生效且完成资产实际交割并办理股权登记手续30日内，持相关资料向主管税务机关办理递延纳税备案登记手续。

主管税务机关应对报送资料进行审核，在规定时间内将备案登记结果回复企业。

神州财税网解读：

投资企业如享受分5年纳税的待遇需在规定时间内到主管税务机关备案，否则不得递延纳税。

六、企业应在确认收入实现的当年，以项目为单位，做好相应台账，准确记录应予确认的非货币性资产转让所得，并在相应年度的企业所得税汇算清缴时对当年计入额及分年结转额的情况做出说明。

主管税务机关应在备案登记结果回复企业的同时，将相关信息纳入系统管理，并及时做好企业申报信息与备案信息的比对工作。

七、主管税务机关在组织开展企业所得税汇算清缴后续管理工作时，应将企业递延纳税的执行情况纳入后续管理体系，并视风险高低情况，适时纳入纳税服务提醒平台或风险监控平台进行管理。

神州财税网解读：本规定从实体政策到后续管理一应俱全，降低了纳税人的纳税成本及税务机关的征管成本，可以作为较好的范例指导将来税收政策的制定。

关联知识：

1.国务院关于印发中国（上海）自由贸易试验区总体方案的通知