无形资产摊销及处置。

6.3无形资产的摊销

（一）估计无形资产的使用寿命需考虑的因素

1.该资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息；

2.技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计；

3.以该资产在该行业运用的稳定性和生产的产品或服务的市场需求情况；

4.现在或潜在的竞争者预期采取的行动；

5.为维持该资产产生未来经济利益的能力所需要的维护支出，以及企业预计支付有关支出的能力；

6.对该资产的控制期限，以及对该资产使用的法律或类似限制；

7.与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。

【关键考点7】这七项知识点是典型的多选题选材，常见于正误知识点甄别题。

经典例题-4【2012年多选题】企业在估计无形资产使用寿命时，应考虑的因素有（）。

A.无形资产相关技术的未来发展情况

B.使用无形资产产生的产品的寿命周期

C.使用无形资产生产的产品市场需求情况

D.现在或潜在的竞争者预期将采取的研发战略

『正确答案』ABCD

（二）无形资产使用寿命的确定

1.源自合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限；

2.如果无形资产的预计使用期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按预计使用期限确认其使用寿命。

3.如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时延续，而且此延续不需付出重大成本时，续约期应作为使用寿命的一部分。

4.没有明确的合同或法定期限的，应合理推定。当合理推定无法实现时，应界定为使用寿命不确定的无形资产，不摊销。

【关键考点8】务必要记住无形资产摊销期限的确认标准。

【教材例题】20×9年1月1日，甲公司自行研发的某项非专利技术已经达到预定可使用状态，累计研究支出为800 000元，累计开发支出为2 500 000元（其中符合资本化条件的支出为2 000 000元）。有关调查表明，根据产品生命周期、市场竞争等方面情况综合判断、该非专利技术将在不确定的期间内为企业带来经济利益。

由此，该非专利技术可视为使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要进行摊销。

2×10年年底，甲公司对该项非专利技术按照资产减值的原则进行减值测试，经测试表明其已发生减值。2×10年年底，该非专利技术的可收回金额为 1 800 000元。

『正确答案』

甲公司的账务处理为：

（1）20×9年1月1日，非专利技术达到预定用途：

借：无形资产――非专利技术 2 000 000

贷：研发支出――资本化支出 2 000 000

（2）2×10年12月31日，非专利技术发生减值：

借：资产减值损失――非专利技术200 000（2 000 000－1 800 000）

贷：无形资产减值准备――非专利技术200 000

（三）无形资产摊销额的计算

1.当月增加的无形资产当月开始摊销，当月减少的无形资产当月不摊销；

2.无形资产残值的界定

（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产，则其出售价款即为残值；

（2）合理推定的无形资产使用寿命终了时的交易价。

3.无形资产的摊销额的计算，主要采用直线法。

【关键考点9】需结合固定资产对比掌握摊销计算原理，尤其是在资产减值与摊销的关系上与固定资产原理相同。

（四）无形资产的摊销分录

借：制造费用（用于特定产品生产的列入该产品的成本）

管理费用（自用的一般无形资产）

其他业务成本（出租的无形资产）

贷：累计摊销

【教材例题】20×9年1月1日，甲公司从外单位购得一项新专利技术用于产品生产，支付价款75 000 000元，款项已支付，该项专利技术法律保护期间为15年，公司预计运用该专利生产的产品在未来10年内会为公司带来经济利益，假定这项无形资产的净残值均为零，并按年采用直线法摊销。

2×11年1月1日，就上述专利技术，第三方向甲公司承诺在3年内以其最初取得时公允价值的60%购买该专利技术，从公司管理层目前的持有计划来看，准备在3年内将其出售给第三方，为此，甲公司应当在2×11年变更该项专利技术的估计使用寿命为3年，变更净残值为45 000 000元（75 000 000×60%），并按会计估计变更进行处理。

『正确答案』

2×11年该项无形资产的摊销金额为5 000 000元，即（ 75 000 000－7 500 000×2－45 000 000）/3。

甲公司2×11年对该项专利技术按年摊销的账务处理为：

借：制造费用――专利权摊销 5 000 000

贷：累计摊销 5 000 000

（五）无形资产摊销期和摊销方法需定期复核，如果发生调整应按会计估计变更处理。

【关键考点10】摊销费用列入制造费用是较新的知识点，考生应特别关注。另外，对于无形资产摊销常用单选题中的指标计算方式来考核，测试指标有：①某期间无形资产摊销额的计算；②某时点无形资产摊余价值、账面价值的推算。

经典例题-5【2011年多选题】下列关于专门用于产品生产的专利权会计处理的表述中，正确的有（）。

A.该专利权的摊销金额应计入管理费用

B.该专利权的使用寿命至少应于每年年度终了进行复核

C.该专利权的摊销方法至少应于每年年度终了进行复核

D.该专利权应以成本减去累计摊销和减值准备后的余额进行后续计量

『正确答案』BCD

『答案解析』无形资产摊销一般是计入管理费用，但若是专门用于生产产品的无形资产，则其摊销费用是计入相关成本的。对于无形资产的使用寿命和摊销方法都是至少于每年年末复核的，无形资产是采用历史成本进行后续计量的，其历史成本为账面价值。

经典例题-6【单选题】2010年1月1日，甲企业外购M无形资产，实际支付的价款为100万元，假定未发生其他税费。该无形资产使用寿命为5年。2011年12月31日，由于与M无形资产相关的经济因素发生不利变化，致使M无形资产发生价值减值，甲企业估计其可收回金额为18万元，减值后预计原使用年限不变。 2013年12月31日，甲企业发现，导致M无形资产在2011年发生减值损失的不利经济因素已全部消失，且此时估计M无形资产的可收回金额为22万元，则此无形资产在2013年末的账面价值为（）万元。

A.20

B.10

C.6

D.22

『正确答案』C

『答案解析』

①M的初始入账成本＝100（万元）；

②2010年M的摊销额＝100/5＝20（万元）；

③2011年M的摊销额＝100/5＝20（万元）；

④2011年末M的摊余价值＝100－20－20＝60（万元）；

⑤2011年末M的可收回价值为18万元，则甲公司应提取42万元的减值准备；

⑥2012年M的摊销额＝18/3＝6（万元），2013年的摊销额与2012年相同；

⑦2013年末M的账面价值＝18-6-6＝6（万元），虽然此时其可收回价值已经有所恢复，升至22万元，但资产减值准则规定，无形资产一旦减值，在其处置前不得转回，所以2013年末的账面价值依然是6万元。

经典例题-7【2013年单选题】2013年1月1日，甲公司某项特许使用权的原价为960万元，已摊销600万元，已计提减值准备60万元。预计尚可使用年限为 2年，预计净残值为零，采用直线法按月摊销。不考虑其他因素，2013年1月甲公司该项特许使用权应摊销的金额为（）万元。

A.12.5

B.15

C.37.5

D.40

『正确答案』A

『答案解析』2013年1月甲公司该项特许使用权应摊销的金额=（960-600-60）/2/12=12.5（万元）。

经典例题-8【2013年多选题】下列关于无形资产后续计量的表述中，正确的有（）。

A.至少应于每年年度终了对以前确定的无形资产残值进行复核

B.应在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产的使用寿命进行复核

C.至少应于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命进行复核

D.至少应于每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的摊销方法进行复核

『正确答案』ABCD

6.4无形资产的处置

6.4.1出售无形资产

借：银行存款

无形资产减值准备

营业外支出（出售发生损失时）

累计摊销

贷：无形资产

应交税费――应交营业税

――应交增值税

营业外收入（出售实现收益时）

【特别提示】如果无形资产为专利技术、非专利技术、商标、著作权等，则不涉及营业税，其中专利技术、非专利技术免征增值税，也不涉及营业税。商标、著作权，则需要按照6%缴纳增值税。

【关键考点11】重点记住损益归属的科目，并熟练掌握损益额的计算，此知识点常用于单选题中的指标计算模式。

【教材例题】甲企业出售一项商标权，所得价款为127.2万元，根据《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号）应缴纳的增值税为7.2万元（适用增值税税率为6%，不考虑其他税费）。该商标权成本为300万元，出售时已摊销金额为180万元，已计提的减值准备为30万元。

『正确答案』

甲企业的账务处理为：

借：银行存款 127.2

累计摊销 180

无形资产减值准备――商标权30

贷：无形资产――商标权300

应交税费――应交增值税7.2

营业外收入――处置非流动资产利得30

经典例题-9【单选题】甲公司2007年9月12日，以银行存款440万元购入一项无形资产，另支付相关税费为10万元，该无形资产的预计使用年限为10年，假定无残值。2010年12月31日，该无形资产的可收回金额为205万元，原预计使用年限不

变。2011年12月31日，该无形资产的可收回金额为68万元，原预计使用年限不变。2012年6月16日，将该无形资产对外出售，取得价款150万元并收存银行，营业税税率为5%。则甲公司出售此无形资产的损益额为（）。

A.营业外收入81万元

B.营业外支出87万元

C.营业外收入63万元

D.营业外收入79.5万元

『正确答案』D

『答案解析』

①2007年9月购入此无形资产时的入账成本＝440+10＝450（万元）；

②2007年无形资产摊销额＝450/10×4/12＝ 15（万元）；

③2008、2009、2010年每年无形资产的摊销额＝450/10＝45（万元）；

④2010年末无形资产的摊余价值＝450－15－45－45－45＝300（万元）；

⑤2010年末的可收回价值为205万元，则甲公司应提取减值准备95万元；

⑥2011年无形资产的摊销额＝205/（6×12+8）×12＝30.75（万元）；

⑦2011年末无形资产的账面价值＝205－30.75＝174.25（万元）；

⑧2011年末无形资产的可收回价值为68万元，应继续提取减值准备106.25万元（174.25－68）；

⑨2012年6月出售时此无形资产的账面价值＝68－68/（5×12+8）×5＝63（万元）；

⑩甲公司出售此无形资产的收益额＝150－63－150×5%＝79.5（万元）。

6.4.2出租无形资产

取得租金收入时：

借：银行存款

贷：其他业务收入

发生相关支出时：（比如：摊销无形资产价值）

借：其他业务成本

贷：累计摊销

【教材例题】20×9年1月1日，甲公司将某商标权出租给乙公司使用，租期为4年，每年收取租金 150 000元，租金收入适用的营业税税率为5%，甲公司在出租期间内不再使用该商标权，该商标权系甲公司20×8年1月1日购入的，初始入账价值为1 800 000元，预计使用年限为15年，采用直线法摊销，假定不考虑营业税以外的其他税费并按年摊销。

『正确答案』

甲公司的账务处理为：

（1）每年取得租金：

借：银行存款150 000

贷：其他业务收入――出租商标权150 000

（2）按年对该商标权进行摊销并计算应交的营业税：

借：其他业务成本――商标权摊销120 000

营业税金及附加7 500（150 000×5%）

贷：累计摊销120 000

应交税费――应交营业税7 500

6.4.3无形资产报废

借：营业外支出

累计摊销

无形资产减值准备

贷：无形资产

【教材例题】甲企业原拥有一项非专利技术，采用直线法进行摊销，预计使用期限为10年，现该项非专利技术已被内部研发成功的新技术所替代，并且根据市场调查，用该非专利技术生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来任何经济利益，故应当予以转销，转销时，该项非专利技术的成本为9 000 000元，已摊销6年，累计计提减值准备2 400 000元，该项非专利技术的残值为0。假定不考虑其他相关因素。

『正确答案』

甲企业的账务处理为：

借：累计摊销 5 400 000

无形资产减值准备 2 400 000

营业外支出――处置非流动资产损失 1 200 000

贷：无形资产9 000 000

经典例题-10【多选题】下列各项业务的会计处理，不会影响企业当期利润表中营业利润的有（）。

A.无形资产开发阶段发生的符合资本化条件的支出

B.摊销对外出租无形资产的成本

C.出售对外出租的无形资产取得的净收益

D.计提无形资产减值准备

『正确答案』AC

『答案解析』选项A，计入无形资产成本，不影响营业利润；选项C，计入营业外收入，不影响营业利润。

经典例题一11【2010年单选题】下列关于无形资产会计处理的表述中，正确的是（）。

A.将自创的商誉确认为无形资产

B.将已转让所有权的无形资产的账面价值计入其他业务成本

C.将预期不能为企业带来经济利益的无形资产账面价值计入管理费用

D.将以支付土地出让金方式取得的自用土地使用权单独确认为无形资产

『正确答案』D

『答案解析』选项A，自创商誉因为其不能可靠确定，同时商誉也不具有可辨认性，所以不能作为无形资产核算；选项B，属于无形资产处置，那么应该将账面价值结转，然后按照公允价值与账面价值之间的差额，确认营业外收支；选项C，应计入营业外支出；选项D，应该作为无形资产核算。