企业会计准则变化汇总
2014年修订发布企业会计准则及变化汇总
自2011年来，国际会计准则理事会先后发布、修订了公允价值计量、合并财务报表等一系列准则，发起了国际财务报告准则的新一轮变革。为保持我国会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部在2012年发布了一系列准则征求意见稿后，于2014年正式修订了五项、新增了三项具体会计准则，发布了一项准则解释，并修改了《企业会计准则——基本准则》中关于公允价值计量的表述。2014年修订发布的准则及变化汇总如下：
准则变化详细内容
一、企业会计准则——基本准则
2014年7月，财政部作出决定（财政部令第76号），对《企业会计准则——基本准则》做了修改，即对“公允价值”重新进行了表述。修改情况如下：
1、主要变化
修改前的表述：在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。
修改后的表述：在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。
2、基本准则修订的意义
首先，在基本准则修改前，已经印发了新的第39号准则《公允价值计量》，可以认为这是一种配合。一方面根据新形势、新情况，对公允价值的计量和做法已经有了新的要求和内涵，因此应该修改会计准则中对公允价值的要求和表述；另一方面，公允价值计量的确非
常重要，从39号准则的印发和基本准则的修改我们可以看出，企业会计准则体系开始正式在会计计量中大规模引入公允计量模式。
其次，对基本准则的修订最主要的目的是服务于经济活动，提升会计活动中对公允价值计量的准确性、规范性等等。
二、企业会计准则第2号——长期股权投资
2006年发布的《企业会计准则第2号——长期股权投资》及其指南规范了企业长期股权投资的会计处理，但实务操作中，由于相关规定散见于准则及指南、讲解、解释、年报通知等文件中，不利于从业人员对准则的查询和理解。2011年，国际会计准则理事会正式发布了《国际会计准则第27号——单独财务报表》（IAS27）和《国际会计准则第28号——联营和合营企业中的投资》（IAS28）修订版。因此，为了对长期股权投资的相关会计处理进一步规范，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，财政部借鉴国际会计准则，并结合我国实际情况，于2014年3月13日修订并发布了《企业会计准则第2号——长期股权投资》。
（一）新准则最大变化在于修订了长期股权投资的范围
原准则在正文中并未规定长期股权投资的范围，而是在《企业会计准则讲解》中规定长期股权投资主要包括四类：一是投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；二是投资企业与其他合营方一同对被投资单位共同实施控制的权益性投资，即对
合营企业投资；三是投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；四是投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。新准则规定上述第四类投资适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，有助于进一步规范有关会计处理，且按22号准则规定采用成本法计量，不会对实务产生过大的实质性影响。
（二）整合已发布的解释公告、年报通知等相关规定，对准则正文做以修订
1、明确规定了采用成本法核算长期股权投资时，投资企业确认投资收益的会计处理，取消了旧准则中以被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额为限的规定；
2、明确规定了采用权益法核算长期股权投资时应如何确认应享有被投资单位净损益和其他原因导致的净资产变动的份额；
3、明确规定了投资企业在计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与被投资单位之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销；
4、明确规定了投资企业因追加投资能够对被投资单位实施共同控制或重大影响的，应当改按权益法核算，原持有的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本；
5、明确规定了投资企业因增加投资或减少投资等原因导致对被投资单位的控制、共同控制或重大影响发生变化的会计处理，即长期股
权投资核算方法随着以上变化相应在成本法、权益法之间的转换衔接，以及改按22号准则核算的衔接规定；
6、删除了编制合并财务报表时按照权益法调整对子公司投资的要求；删除投资者投入的长期股权投资确定初始投资成本的规定。（原准则规定：投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。）（三）新旧衔接采用追溯调整法
在新准则施行日之前已经执行企业会计准则的企业，应当按照新准则进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。
三、企业会计准则9号——职工薪酬
2014年1月27日，财政部发布了修订版《企业会计准则9号——职工薪酬》（财会[2014]8号），并规定自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行，2006年2月25日发布的《企业会计准则第9号——职工薪酬》同时废止。
新旧准则最大的不同在于新准则首次提出了离职后福利的概念。离职后福利分为设定提存计划和设定受益计划两种类型。
（1）设定提存计划，是指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。根据新准则，养老保险和失业保险属于设定提存计划，需在“应付职工薪酬——离职后福利”中核算，而原准则下是在“应付职工薪酬——社会保险费”中核算。
（2）设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划，如企业为职工提供的社会统筹外补充退休金。旧准则没有对此项业务做明确的处理规定，而在新准则中规范了处理方法。设定受益计划的实施比较麻烦，可能需要精算师确定每期应为职工缴费的金额，会计人员的主要任务是根据精算师精算的结果计算确定企业每期的年金费用水平，并进行相关的确认和列报。这一变动可能会对很多国有或国有控股企业的财务报表产生重大影响。
另外，新准则相比于旧准则的主要变动之处还有：
（1）对职工和职工薪酬的定义做了更全面的阐述；
（2）将带薪缺勤、利润分享计划、辞退福利等定义和处理方法由指南和讲解移入准则正文；
（3）提出其他长期职工福利的概念和核算方法。长期职工福利是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，包括长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划等。符合提存条件的，适用设定提存计划的准则规定，否则按设定受益计划的规定处理。
四、会计准则第30号-财务报表列报
2014年1月26日，财政部发布了修订版《企业会计准则第30号——财务报表列报》（财会[2014]7号），并规定自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行，2006年2月15日发布的企业会计准则第30号——财务报表列报》同时废止。
（一）新准则的最大亮点在于修订了“综合收益”的有关内容
1、利润表新增“其他综合收益各项目分别扣除所得税影响后的净额”和“综合收益总额”。综合收益总额等于净利润与其他综合收益扣除所得税影响后的净额的合计金额，反应了企业当期经营总业绩，既包括计入损益的业绩（净利润），也包括未计入损益的业绩（所有者权益），如可供出售金融资产公允价值变动形成的损益；
2、将其他综合收益划分为“以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目”和“以后会计期间在满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目”两类并分别列报；
3、所有者权益变动表中“综合收益总额”取代“净利润”和“直接计入所有者权益的利得和损失项目及其总额”；
4、在报表附注中新增关于其他综合收益各项目的信息。
（二）借鉴国际会计准则，整合原指南和讲解，对财务报表列报准则做了完善性的修订
1、企业管理层需评价企业自报告期末起至少12个月的持续经营能力，并指出评价时需考虑的因素；
2、提出判断重要性时需考虑的项目性质和金额的要素；
3、解释了正常营业周期的概念；
4、资产负债表列报项目增加了“被划分为持有待售的非流动资产及被划分为持有待售的处置组中的资产”；
5、规定企业应当在附注中披露费用按照性质分类的利润表补充资料，将费用分为耗用的原材料、职工薪酬费用、折旧费用、摊销费用等；
6、新增终止经营的披露要求。
（三）新旧准则主要变化一览表
五、企业会计准则第33号——合并财务报表
2006年财政部发布了《企业会计准则第33号——合并财务报表》及其指南后，又陆续发布了企业会计准则解释公告1-4号等文件，以对准则做以修订和完善。在实际操作中，由于相关规定散见于准则及指南、讲解、解释、年报通知等文件中，不利于从业人员对准则的查询和理解。2011年，国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》，以取代《国际会计准则第27号——合并财务报表和单独财务报表》有关合并的部分以及《解释公告第12号——合并：特殊目的主体》。因此，为了进一步规范合并财务报表的编制和列报，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的
持续趋同，财政部借鉴国际会计准则，并结合我国实际情况，于2014年2月17日修订并发布了《企业会计准则第33号——合并财务报表》。
（一）重新界定合并范围
新准则规定如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，而应按公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。
（二）对控制的定义做了重述并提供了判断指引
《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》以控制作为合并的单一基础，明确规定控制构成的3个要素，即：主导被投资者的权力、面临被投资者可变回报的风险或取得可变回报的权利、利用对被投资者的权力影响投资者回报的能力，并就一系列情况下如何应用控制原则提供了详细指引，包括实质性控制的判断、委托与代理关系的判断、潜在表决权的考虑等。
新准则借鉴国际会计准则，规定控制是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额，即明确了构成控制的三要素：对被投资方的权力、享有可变回报、有能力运用权力影响其回报。就如何应用控制原则上，同样借鉴国际会计准则的内容，引入了实质性权利、委托人与代理人、被投资方可分割部分等概念。
（三）整合讲解、解释、年报公告等相关规定，对准则正文做以修订
1、购买少数股权、不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资交易在合并财务报表层面应作为权益性交易进行会计处理；
2、因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并财务报表层面应确认相应的所得税影响；
3、因处置部分股权投资或其他原因丧失对原有子公司控制权的，在合并财务报表层面应视为处置子公司同时取得一项新的投资性资产，对剩余股权应按照其丧失控制权日的公允价值进行重新计量；
4、子公司当期综合收益中属于少数股东权益的份额，应当在合并利润表中综合收益总额项目下以“归属于少数股东的综合收益总额”项目列示；
5、子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。
（四）首次采用新准则时需重新评估合并范围，并做追溯调整
首次采用新准则的企业应当根据新准则的规定对被投资方进行重新评估，确定其是否应纳入合并财务报表范围。因首次采用新准则导致合并范围发生变化的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。比较期间已丧失控制权的原子公司，不再追溯调整。
六、企业会计准则第37号——金融工具列报
2014年6月20日，财政部印发了修订版《企业会计准则第37号——金融工具列报》（财会[2014]23号），规定执行企业会计准则的企业应当在2014年年度及以后期间的财务报告中按照该准则要求对金融工具进行列报。本次准则的修订仍延续了我国企业会计准则向国际会计准则趋同的大方向，新旧准则变化主要体现在以下五点：
（一）金融工具的分类和区分方法
新准则指出企业应当根据所发行金融工具的合同条款及其所反映的经济实质而非仅以法律形式，结合金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分分类为金融资产、金融负债或权益工具。
（二）金融资产和金融负债的抵消条件及披露要求
旧准则对抵消条件的说明比较简单，实务中不好操作，新准则第五章大篇幅介绍了金融资产和金融负债的抵消，明确了抵销权的定义和抵消标准，并列举了五种不能抵消的情况，同时在第六章“金融工具对财务状况和经营成果影响的列报”中对抵消的披露要求也做了规定。
（三）与金融工具相关的风险披露
在流动性风险披露中，规定了金融负债到期期限分析的原则，强调需披露流动性风险敞口汇总定量信息的确定方法。在市场风险披露中强调对具有重大汇率风险敞口的每一种货币，应分币种进行敏感性分析。
（四）金融资产转移的披露
除新增了金融资产转移、继续涉入的定义外，还详细规定了所有未终止确认的已转移金融资产、已转移但继续涉入的金融资产的披露要求，扩充了披露信息的内容，如转出方继续涉入已转移金融资产的，需披露因继续涉入导致企业发生损失的最大风险敞口及确定方法等。
（五）新旧准则的衔接处理
准则指出对原按旧准则进行会计处理的金融工具，采用追溯调整法进行处理，追溯调整不切实可行的，则应当采用未来适用法。在对外提供比较期间的财务报表时，对于因会计政策变更产生的累积影响数，应当调整比较财务报表最早期间的期初留存收益，涉及财务报表其他相关项目的数字也应当一并调整。
七、企业会计准则第39号——公允价值计量
2014年初，财政部印发了《企业会计准则第39号——公允价值计量》（财会[2014]6号），具体准则队伍中，新增一个成员。第39号企业会计准则对公允价值计量作了详细、全面、具体、更完善的解释和规定。为了更好地学习和理解第39号准则，现择其要点，为大家做如下解读。
（一）对公允价值的概念重新做了表述。
原来的会计准则中，对公允价值的表述为：“（五）公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”
而新修订的基本准则和第39号准则中，对公允价值有了新的表述：“（五）公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。”对公允价值概念的新表述已经包含了公允价值计量中的几个要点，是大家学习掌握这个准则需要注意的地方。
（二）对“有序交易”和“市场”的理解。
准则规定，公允价值计量有一个假定，即相关的有序交易在主要市场中进行。有序交易，是指在计量日前的一段时期内，相关资产或负债具有惯常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序交易。
什么是“主要市场”呢？主要市场则是指相关资产或负债的交易量最大和交易活跃程度最高的市场。
（三）明确划分了公允价值的三个层次。
大家应先理解一个概念：输入值。输入值是指市场参与者在给相关资产或负债定价时所使用的假设。这种在定价时所使用的假设，也许是在市场数据中直接获得的，也许不能从市场数据中取得。
公允价值计量结果所属的层次，由输入值所属的最低层次决定。
准则对公允价值计量所使用的输入值作了三个层次的划分，而且要求优先使用第一层次，其次考虑用第二层次，最后才考虑使用第三层次。划分的标准主要是能从市场上取得输入值的直接的程度。
第一层次输入值是在计量日能够取得的相同资产或负债在活跃市场上未经调整的报价。
第二层次输入值是除第一层次输入值外相关资产或负债直接或间接可观察的输入值。
第三层次输入值是相关资产或负债的不可观察输入值。
大家可能会觉得对以上三个要点的学习其实并不困难，因为很多内容在以前学习其他准则的时候就已经掌握了，只不过有所改进、完善。现在只是要求大家再花些时间和精力认真学习新增内容和更新知识而已。
八、企业会计准则第40号——合营安排
2014年初财政部制定了《企业会计准则第40号——合营安排》（财会[2014]11号），自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。企业会计准则的具体准则又新添一位成员。对于合营安排，大家主要把握两个方面，一是对合营安排的认定与分类，二是对合营安排的会计处理。现在，就这两个要点向大家作如下解读。
（一）合营安排的认定与分类。
首先要了解合营安排的概念。准则对合营安排的概念是这么表述的：合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排。
为了更好地理解合营安排的概念，大家应该了解合营安排的特征。准则中列出了合营安排的两个特征：1、各参与方均受到该安排的约束；2、两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。
通过对合营安排的概念及特征的了解，大家可借以对相关经济活动做出是否为合营安排的认定。在认定之后，还应对其进行分类。分类的结果会影响到相关会计处理，因此，对合营安排的分类十分重要。
根据准则的规定，合营安排分为共同经营和合营企业两类。
共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。
合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。
两种类型的最主要区别是，共同经营享有资产且须承担相关负债，而合营企业只对其中的净资产享有权利。
（二）合营安排的相关会计处理。
对共同经营与合营企业的会计处理是不同的，因此，要先对合营安排正确分类，再按要求进行会计处理。
1、共同经营的会计处理。
对共同经营的会计处理是一个难点，也是本准则的重点内容，主要有三个方面的会计处理。
（1）合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的下列项目，并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理：
A、确认单独所持有的资产，并按其份额确认共同持有的资产；
B、确认单独所承担的负债，并按其份额确认共同承担的负债；
C、确认出售其享有的共同经营产出份额所产生的收入；
D、按其份额确认共同经营因出售产出所产生的收入；
E、确认单独所发生的费用，并按其份额确认共同经营发生的费用。
（2）合营方向共同经营投出或出售资产等（该资产构成业务的除外），在该资产等由共同经营出售给第三方之前（也就是说，该资产等仍属于共同经营所有），则应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分，属于本合营方的部分不确认；发生符合规定的资产减值损失的，合营方应当全额确认该损失。
（3）合营方向共同经营购买资产等（该资产构成业务的除外），在将该资产等出售给第三方之前（也就是说，该资产等仍属于本合营方所有），应当仅确认因该交易产生的损益中归属于共同经营其他参与方的部分；购入的资产发生符合规定的资产减值损失的，合营方应当按其承担的份额确认该部分损失。
第（2）点和第（3）点的会计处理，大家可以参考母公司与子公司内部交易的相关会计处理。
2、合营企业各参与方的会计处理。
如果熟悉长期股权投资的相关会计处理，那么对合营企业各参与方的会计处理就比较容易理解了。
（1）对该合营企业具有重大影响的，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定进行会计处理。
（2）对该合营企业不具有重大影响的，应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定进行会计处理。
大家能够对合营安排的概念、特征、分类有准确的理解和把握，又能够掌握对共同经营与合营企业的会计处理，就基本上掌握了本准则的主要内容。在学习本准则的过程中，可以参考和联系其它准则的相关规定。
九、企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露
财政部为了规范企业在其他主体中权益的披露，提高会计信息质量，2014年初发布了《企业会计准则第41号——在其他主体中权益的披露》（财会[2014]16号），这对健全和完善会计制度是很有意义的，也是会计制度国际趋同的举措之一。早在几年前，国际上已经开始着手准备改善企业披露在其他主体中权益的相关规定，并于2013年开始实施《国际财务报告准则第12号——在其他主体中权益的披露》。
在第41号准则发布之前，我国会计制度中对其他主体权益的披露的相关规定散见于部分准则中，比较分散；披露范围仅限于子公司、联营企业和合营企业，不包括有关共同经营和结构化主体的披露，不利于财务报告使用者了解表外主体风险；披露内容不全面，不利于财